Главная / Новости

LEGAL Info

Организация планирует заключить договор, по которому заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязательства по внедрению и проведению программных доработок в системе управления автотранспортом заказчика на базе уже имеющегося программного продукта. Исключительные права на использование доработанного программного продукта заказчику не передаются. Доступ к программному продукту будет предоставляться в "облачном" сервисе.
Правомерно ли будет данные затраты отнести в расходы при налогообложении налогом на прибыль?
Как в бухгалтерском учете организовать контроль за наличием и движением полученного в пользование программного обеспечения?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы на внедрение и доработку программного продукта (программное обеспечение системы управления автотранспортом Заказчика) и предоставление права пользования данным продуктом могут быть учтены в целях налогообложения прибыли при условии его использования в деятельности организации и документального подтверждения расходов.
В целях бухгалтерского учета контроль за наличием и движением полученного в пользование программного обеспечения в рассматриваемой ситуации может быть осуществлен с его отражением на самостоятельно введенном забалансовом счете.
При этом то, что доступ к программному продукту предоставляется в "облачном" сервисе, то есть без предоставления экземпляра программы или платформы непосредственно пользователю, для целей бухгалтерского учета значения не имеет.

Обоснование вывода:
Программы для ЭВМ признаются результатом интеллектуальной деятельности и относятся к объектам авторских прав (п. 1 ст. 1225, п. 1 ст. 1259, ст. 1261 ГК РФ).
На основании планируемого договора предполагается проведение работ по разработке (доработке) программного обеспечения для нужд Заказчика с последующим предоставлением доступа к разработанному программному продукту в целях практической работы Заказчика.
Такой договор регулируется положениями ст. 1296 ГК РФ (Произведения, созданные по заказу).
В общем случае исключительное право на программу для ЭВМ, базу данных или иное произведение, созданные по договору, предметом которого было создание такого произведения (по заказу), принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное (п. 1 ст. 1296 ГК РФ).
Согласно условиям вопроса исключительные права на использование доработанного программного продукта Заказчику не передаются.
В таком случае Заказчик вправе использовать созданный продукт в целях, для достижения которых был заключен соответствующий договор, на условиях безвозмездной простой (неисключительной) лицензии в течение всего срока действия исключительного права, если договором не предусмотрено иное (п. 3 ст. 1296 ГК РФ).

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Для целей налогообложения прибыли согласно пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям), учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (смотрите также письмо Минфина России от 12.02.2016 N 07-01-09/7509). На основании данной нормы могут быть учтены также и расходы на усовершенствование (обновление, доработку, модификацию и др.) программы (смотрите письма Минфина России от 30.01.2017 N 03-03-06/1/4386, от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11743, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8161, от 06.11.2012 N 03-03-06/1/572, от 06.11.2012 N 03-03-06/1/572, от 31.10.2011 N 03-03-06/1/704, от 29.09.2011 N 03-03-06/1/601, от 23.10.2009 N 03-03-06/1/681).
Кроме того, в силу пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности.
Минфин России в письме от 02.02.2011 N 03-03-06/1/52 указывает, что расходы по внедрению и доработке программного продукта для ЭВМ, принадлежащего организации на основании неисключительных прав, учитываются в составе прочих расходов согласно пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ (смотрите также письма Минфина России от 23.10.2009 N 03-03-06/1/681, от 17.08.2009 N 03-03-06/1/526, УФНС России по г. Москве от 04.04.2008 N 20-12/053633).
По мнению финансовых органов, налогоплательщик вправе учесть суммы платежей по лицензионному договору на предоставление права использования результата интеллектуальной деятельности, заключенному в соответствии с нормами ГК РФ, в составе прочих расходов при условии, что указанные расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 07.05.2015 N 03-03-06/1/26440).
Учитывая изложенное, расходы на внедрение и доработку программного продукта (системы управления автотранспортом Заказчика) и предоставление доступа к программе могут быть учтены организацией в целях налогообложения прибыли при условии их экономической обоснованности (использовании доработанного программного продукта в деятельности организации) и соответствующего документального подтверждения (договора, заключенного в соответствии с требованиями ГК РФ, актов об оказании услуг (выполнении работ) по доработке программного продукта, акта приема-передачи прав пользования доработанной программой и др.)*(1).
При этом, на наш взгляд, форма предоставления права пользования доработанным программным продуктом (в рассматриваемой ситуации доступ к программе предоставляется в "облачном" сервисе, то есть без предоставления экземпляра программы или платформы непосредственно пользователю) не влияет на возможность учета данных расходов в целях налогообложения прибыли. Главное - соблюдение приведенных ранее критериев, установленных ст. 252 НК РФ: использование программного продукта в деятельности организации при наличии документального подтверждения расходов.

Бухгалтерский учет

Согласно п. 4 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007) программы для электронных вычислительных машин относятся к нематериальным активам при выполнении условий, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007, а именно:
а) программа (актив, объект) способна приносить организации экономические выгоды в будущем;
б) организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и обладание исключительными правами на него, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (контроль над объектом);
в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
Поскольку исключительные права на разработанные (доработанные) программы в рассматриваемом случае останутся у Исполнителя, а Заказчик получит только права на использование созданных объектов на условиях безвозмездной простой (неисключительной) лицензии, в бухгалтерском учете Заказчика полученные права будут отражаться как нематериальные активы, полученные в пользование.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и т.п.), условных прав и обязательств, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.
Бухгалтерский учет указанных объектов ведется по простой системе.
В соответствии с п. 39 ПБУ 14/2007 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре. Причем данная норма не оговаривает форму доступа к предоставленному в пользование объекту.
Таким образом, контроль за наличием и движением полученного в пользование программного обеспечения в рассматриваемой ситуации может быть осуществлен с его отражением на самостоятельно введенном забалансовом счете (например, 012 "Программное обеспечение").
При этом то, что доступ к программному продукту предоставляется в "облачном" сервисе, то есть без предоставления экземпляра программы или платформы непосредственно пользователю, для целей бухгалтерского учета значения не имеет.
Если программный продукт по лицензионному договору (неисключительные права) будет использоваться в производстве или продаже продукции (товаров) или для управленческих нужд Заказчика, то затраты признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов по обычным видам деятельности на основании п.п. 5 и 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).
Платежи за право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включаются в расходы соответствующего отчетного периода (п. 18 ПБУ 10/99).
Если организация планирует использование программного продукта в течение нескольких отчетных периодов, то расходы на приобретение неисключительных прав использования результатов интеллектуальной деятельности (фиксированный разовый платеж) относятся на расходы будущих периодов по дебету счета 97 с последующим их списанием в дебет счетов учета производственных затрат (п. 39 ПБУ 14/2007, п. 19 ПБУ 10/99, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Инструкция).

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет расходов, связанных с приобретением прав на использование программ для ЭВМ и баз данных по лицензионным договорам;
- Энциклопедия решений. Налоговый учет расходов, связанных с использованием справочных правовых систем, бухгалтерских программ и т.д.;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов, связанных с приобретением прав на использование программ для ЭВМ и баз данных по лицензионным договорам;
- Энциклопедия решений. Форма документа, подтверждающего приемку исполнения обязательства;
- Энциклопедия решений. Акт приема-передачи прав на объект интеллектуальной собственности.